Muchas veces nos preguntamos qué rubros de los Estados Financieros son los que impactan de manera más usual en la adopción por primera vez en las NIIF Integrales, por acá te presento algunos ejemplos, pero ten claro, apreciable colega, que no es una respuesta única a todos los casos, deberás analizar las características únicas a cada entidad, en este articulo mi objetivo es encender esa chispa en tus conocimientos que te permita identificar la dinámica al respecto.
Por ejemplo, una de las reglas generales según el párrafo 38A de la NIC 1 Presentación de estados financieros, nos menciona que una entidad presentará como mínimo dos juegos completos de estados financieros para cumplir la comparabilidad, para ello es necesario recordar que comprende un juego completo de información financiera, citemos el párrafo 10 de la NIC 1.
- Estado de situación financiera
- Estado de resultados y otro resultado integral (Estado de resultado integral)
- Estado de cambios en el patrimonio
- Estado de flujos de efectivo
- Las Notas, que incluyan un resumen de las políticas contables significativas y otra información explicativa
En este sentido, en el momento de la transición hacia las NIIF, el estándar nos permite como “Regla Especial” presentar lo que conocemos como Estado de Situación Financiera de apertura (ESFA), y posterior al año de transición emitir los juegos completos de estados financieros como indica la regla general y cumplir con el principio de Comparabilidad que toma mucha importancia en este proceso, tal argumento técnico, está basado en el párrafo 21 de la NIIF 1 que dice literalmente:
“Los primeros estados financieros de una entidad que se presenten conforme a las NIIF incluirán al menos tres estados de situación financiera, dos estados del resultado y otro resultado integral del periodo, dos estados del resultado del periodo separado (si se presentan), dos estados de flujos de efectivo y dos estados de cambios en el patrimonio y las notas relacionadas, incluyendo información comparativa para todos los estados presentados.”
A continuación se nombrarán algunas Normas que resumen los principales rubros o agrupaciones contables de los estados financieros que son afectados en la transición a las NIIF.
NIC 10 Hechos Ocurridos después del Periodo sobre el que se Informa:
Los párrafos 14 a 17 de la NIIF 1 requieren algunas modificaciones a los principios contenidos en la NIC 10, cuando un adoptante por primera vez está determinando si los cambios en las estimaciones son hechos que implican o no ajustes en la fecha de transición a las NIIF (o, cuando corresponda, al término del periodo comparativo).
Por ejemplo, los PCGA anteriores requerían estimaciones de partidas similares para la fecha de transición a las NIIF, pero la entidad hizo esas estimaciones usando políticas contables que no son uniformes con sus políticas contables según las NIIF. En este caso, las estimaciones según las NIIF necesitan ser uniformes con las estimaciones requeridas según los PCGA anteriores en esa fecha, a menos que exista evidencia objetiva de que aquellas estimaciones fueron erróneas (consulte la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores), después de ajustar por las diferencias en las políticas contables. El estado de situación financiera de apertura conforme a las NIIF reflejará estos ajustes por la diferencia en políticas contables. La entidad reconocerá revisiones posteriores a aquellas estimaciones como hechos del periodo en el que se hicieron las revisiones.
Por ejemplo, los PCGA anteriores pueden haber requerido a una entidad que reconozca y mida provisiones sobre una base congruente con la NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes, salvo que dicha medición con los PCGA anteriores se realizó sin descontar los importes. En este ejemplo, la entidad usará las estimaciones según los PCGA anteriores como datos a la hora de realizar la medición descontada que requiere la NIC 37.
NIC 12 Impuesto a las Ganancias:
Una entidad aplicará la NIC 12 a las diferencias temporarias entre el importe en libros de los activos y pasivos en su estado de situación financiera inicial según las NIIF y las bases fiscales correspondientes.
Según la NIC 12, la medición del impuesto corriente y diferido refleja las tasas impositivas y las leyes fiscales que han sido promulgadas o están a punto de serlo al final del periodo sobre el que se informa. (consulte: párrafos 46 a 49, NIC 12) La entidad contabilizará el efecto de los cambios en las tasas impositivas y en las leyes fiscales cuando dichos cambios hayan sido promulgados o están a punto de serlo. (vea: párrafos 47 y 60, NIC 12)
NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo:
En caso de que los métodos y tasas de depreciación de la entidad, según los PCGA anteriores, sean aceptables al aplicar las NIIF, (Referencia: párrafos 43 a 62, NIC 16) contabilizará los posibles cambios de la vida útil estimada o del patrón de depreciación de forma prospectiva, es decir, desde el momento en que se haga dicho cambio en la estimación. Sin embargo, en ciertos casos, los métodos y tasas de depreciación de la entidad, según los PCGA anteriores, pueden diferir de los que serían aceptables según las NIIF (por ejemplo, si fueran adoptados únicamente con fines fiscales y no reflejan una estimación razonable de la vida útil del activo). Si tales diferencias tuvieran un efecto relevante en los estados financieros, la entidad ajustará retroactivamente la depreciación acumulada en su estado de situación financiera de apertura NIIF, de forma que satisfaga los criterios de la NIIF.
En el caso de los incrementos de los terrenos y edificios que comúnmente le realizamos avalúos o como le decimos técnicamente resulta un superávit de revaluación en la fecha de transición a las NIIF se basará en la comparación del importe en libros del activo en esa fecha con su valor en libros. Si las revaluaciones, efectuadas según los PCGA anteriores, no cumplían los criterios contenidos en el párrafo D6 o D8 de la NIIF 1, una entidad medirá los activos revaluados en su estado de situación financiera de apertura según una de las siguientes bases:
- Costo menos cualquier depreciación acumulada y cualquier pérdida por deterioro acumulada según el modelo del costo de la NIC 16; párrafo 30, NIC 16
- Costo atribuido o ajustado, que vendrá dado por el valor razonable en la fecha de transición a las NIIF (párrafo D5 de la NIIF);
- Importe revaluado, si la entidad adopta el modelo de revaluación establecido en la NIC 16 (Referencia: párrafos 31 a 42, NIC 16) como política contable según las NIIF para todas las partidas de una misma clase de propiedades, planta y equipo.
En algunos casos, la construcción de un activo da lugar a una obligación para la entidad, si tiene que desmantelar o retirar el activo y restaurar el lugar sobre el que se asienta. La entidad aplicará la NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes para el reconocimiento y medición de cualquier provisión resultante. (Consulte: párrafos 14 a 26 y 36 a 52, NIC 37, y ejemplo 3, Guía de Implementación, parte C NIC 37).
NIIF 16 Arrendamientos:
En la fecha de transición a las NIIF, un arrendatario o un arrendador clasifica los arrendamientos como arrendamientos operativos o arrendamientos financieros, sobre la base de las circunstancias existentes al inicio del arrendamiento (ver NIIF 16, párrafo 66).
Hay un mayor impacto en la contabilidad del arrendatario, porque la NIIF 16, establece un único tratamiento de medición en los contratos de arrendamiento operativo y financiero, basado en la definición de Activo por derecho de uso, el Arrendatario, debe registrar como activo con su depreciación y deterioro y reconocer el pasivo por la obligación contractual y amortizarlo de acuerdo a la NIIF 9, en todo caso, evaluar que contratos de arrendamiento operativo o financiero aplicarían, por ejemplo la mima NIIF 16, establece un techo y plazo, contratos mayores a un año, y con valor mayor a cinco mil dólares, estoy es una guía, pero se debe analizar y armonizar a las características de la empresa donde se aplicará.
NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias procedentes de Contratos con Clientes:
Si una entidad ha recibido importes que todavía no cumplen los requisitos para reconocerse como ingresos de actividades ordinarias según la NIIF 15 (por ejemplo, los importes de una venta que no cumple todavía con los requisitos para su reconocimiento), la entidad reconocerá un pasivo en su estado de situación financiera de apertura de acuerdo con las NIIF, y medirá ese pasivo por el importe recibido.
Para las empresas que su giro económico les permite otorgar créditos mayores a un año, o que exceda las condiciones normales de crédito que ésta otorga, en la fecha de transición hacia las NIIF, deberá de descontar los importes o traerlo a su valor presente, separando un valor de ingresos ordinarios y otro por el financiamiento implícito de la transacción, lo que intuye el valor del dinero en el tiempo.
NIC 19 Beneficios a los Empleados:
En esta norma me extenderé un poco porque hay unas particularidades que pienso es muy importante mencionar.
Los beneficios a los empleados comprenden todos los tipos de contraprestaciones que la entidad proporciona a los trabajadores, incluidos administradores y gerentes.
Una empresa deberá reconocer el costo de todos los beneficios a los que tengan derecho sus empleados como consecuencia de los servicios prestados a la entidad durante el periodo en forma de gasto; a menos que otra NIIF determine que el costo debe reconocerse como parte del costo de un activo, como por ejemplo, inventarios o propiedades, planta y equipo.
Las obligaciones para los beneficios a corto plazo a los empleados se miden con los importes sin descontar. Los pasivos correspondientes a las obligaciones de los planes de beneficios definidos post-empleo y otros beneficios a largo plazo se miden restando el valor razonable de los activos del plan (si los hubiera) a la fecha sobre la que se informa, del valor presente de las obligaciones según los planes de beneficios definidos (u otro esquema de beneficios a largo plazo a los empleados) a dicha fecha. Las obligaciones para pagar los beneficios por terminación se miden sobre la base de la mejor estimación del desembolso que se requeriría para cancelar la obligación en la fecha sobre la que se informa.
La contabilización de los beneficios a corto plazo a los empleados es generalmente inmediata, puesto que no es necesario plantear ninguna hipótesis actuarial para medir las obligaciones o los costos correspondientes y, por tanto, no existe posibilidad alguna de ganancias o pérdidas actuariales. Además, las obligaciones por beneficios a corto plazo a los empleados se miden sin descontar los importes resultantes.
En cambio, los planes de beneficios post-empleo se clasifican en planes de aportaciones definidas y planes de beneficios definidos, según sus principales términos y condiciones:
- Los planes de aportaciones definidas, en los cuales una entidad paga aportaciones fijas a una entidad separada (un fondo o una aseguradora) y no tiene ninguna obligación legal ni implícita de pagar aportaciones adicionales o de hacer pagos de beneficios directos a los empleados, en el caso de que el fondo no disponga de suficientes activos para pagar todos los beneficios de los empleados por los servicios que éstos han prestado en el periodo corriente y en los anteriores. Por tanto, el importe de los beneficios post-empleo recibidos por un empleado se determina en función del importe de las aportaciones que haya realizado la entidad (y eventualmente también el empleado) a un plan de beneficios post-empleo o a una aseguradora, junto con el rendimiento obtenido por esas aportaciones.
- Son planes de beneficios definidos todos los planes de beneficios post-empleo distintos de los planes de aportaciones definidas. En los planes de beneficios definidos, la obligación de la entidad consiste en suministrar los beneficios acordados a los empleados actuales y anteriores, y el riesgo actuarial (de que los beneficios tengan un costo mayor del esperado) y el riesgo de inversión (de que el rendimiento de los activos para financiar los beneficios sean diferentes del esperado) recaen, esencialmente, en la entidad.
Si las diferencias actuariales o el rendimiento de la inversión son menores de lo esperado, las obligaciones de la entidad pueden verse aumentadas, y viceversa, si dichas diferencias o rendimiento son mejores de lo esperado.
En lo que se refiere a la medición del valor presente de la obligación por beneficios definidos de una entidad, el párrafo 76 de la NIC 19, describe las suposiciones actuariales como estimaciones sobre variables demográficas (como rotación de los empleados y mortalidad) y financieras (como incrementos futuros en los salarios y en los costos de asistencia médica) que influyen sobre el costo del beneficio.
Una entidad puede necesitar realizar hipótesis actuariales (consulte: párrafos 75 a 98, NIC 19) en la fecha de transición a las NIIF que no fueran necesarias según los PCGA anteriores. Tales hipótesis actuariales no reflejan las condiciones que surgieron después de la fecha de transición a las NIIF. En concreto, las tasas de descuento y el valor razonable de los activos del plan en la fecha de transición a las NIIF reflejan las condiciones del mercado en esa fecha. De forma parecida, las hipótesis actuariales de la entidad en la fecha de transición a las NIIF acerca de las tasas de reemplazo futuras de los trabajadores no reflejan un aumento significativo en las tasas de reemplazo estimadas de los trabajadores como resultado de una reducción del plan de pensiones que tuvo lugar después de la fecha de transición a las NIIF (vea párrafo 16 de las NIIF 1).
En muchos casos, los primeros estados financieros conforme a las NIIF reflejarán mediciones de las obligaciones por beneficios de los empleados en tres fechas: la fecha de cierre del primer periodo sobre el que se informa según las NIIF, la fecha del estado de situación financiera comparativo y la fecha de transición a las NIIF. La NIC 19 aconseja a la entidad que utilice a un actuario en la medición de todas las posibles obligaciones de beneficios por retiro. Para disminuir costos, la entidad puede requerir al actuario que lleve a cabo una valoración actuarial detallada en una o dos de estas fechas, y extienda la(s) valoración(es) hacia delante o hacia atrás hasta la(s) otra(s) fecha(s). Cualquier extensión hacia delante o hacia atrás reflejará todas las transacciones significativas y demás hechos relevantes ocurridos (incluyendo cambios en los precios de mercado y en las tasas de interés) entre esas dos fechas (ver NIC 19, párrafo 57).
NIC 21 Efectos de las Variaciones en las Tasas de Cambio de la Moneda Extranjera:
Esta Norma prescribe cómo incluir las transacciones en moneda extranjera y los negocios en el extranjero, en los estados financieros de una entidad, y cómo convertir los estados financieros a la moneda de presentación.
La moneda funcional de una entidad es la moneda del entorno económico principal en el que opera dicha entidad. Al momento del reconocimiento inicial, una entidad registrará todas sus transacciones en moneda extranjera en su moneda funcional.
La NIC 21 contiene requerimientos sobre la medición posterior de partidas monetarias y no monetarias que se miden en una moneda extranjera, y sobre la presentación de cualquier diferencia de cambio que surja en la nueva medición.
Una entidad puede presentar sus estados financieros expresándolos en cualquier moneda (denominada moneda de presentación). Si la moneda de presentación difiere de la moneda funcional de la entidad, esta deberá utilizar el procedimiento descrito en la NIC 21 para convertir sus partidas de ingresos y gastos y de situación financiera a la moneda de presentación elegida.
Esta Norma requiere que una entidad clasifique algunas diferencias de conversión como un componente separado del patrimonio. Una entidad que adopta por primera vez la NIIF puede optar por considerar nulas las diferencias de conversión acumuladas de todos los negocios en el extranjero en la fecha de transición a las NIIF (es decir, aplicar el método de “nuevo comienzo”). Según el marco contable diferente a NIIF y luego aplicarlas de conformidad a esta Norma.
NIC 23 Costos por Préstamos:
En la primera vez que se adoptan las NIIF, una entidad comienza capitalizando los costos por préstamos (NIC 23 revisada en 2007). De acuerdo con el párrafo D23 de la NIIF 1, una entidad:
- Capitalizará los costos por préstamos relacionados con activos aptos para los que la fecha de comienzo de la capitalización sea a partir del 1 de enero de 2009 o la fecha de transición a las NIIF (la que sea posterior);
- Podrá elegir designar cualquier fecha anterior a 1 de enero de 2009 o la fecha de transición a las NIIF (la que sea posterior) y capitalizar los costos por préstamos relacionados con todos los activos aptos para los que la fecha de comienzo de capitalización sea a partir de esa fecha.
Sin embargo, si la entidad estableció un costo atribuido para un activo, no procederá a capitalizar los costos por préstamos incurridos antes de la fecha de la medición en que estableció el costo atribuido. (ver los párrafos D5 a D8 de la NIIF 9).
NIC 32 Instrumentos Financieros – Presentación:
En su estado de situación financiera de apertura conforme a las NIIF, una entidad aplicará el criterio de la NIC 32 de clasificar los instrumentos financieros emitidos (o los componentes de instrumentos financieros emitidos) como pasivos financieros o como instrumentos de patrimonio, de acuerdo con la esencia del acuerdo contractual en el momento en el que dicho instrumento satisface los criterios de reconocimiento de la NIC 32 ( ver párrafos 15 y 30), sin considerar hechos posteriores a esa fecha (distintos de los cambios en los plazos de los instrumentos).
Si el componente de pasivo ya no va a mantenerse en circulación en la fecha de transición a las NIIF, una empresa que adopta por primera vez las NIIF no necesita separar el componente de patrimonio inicial del instrumento de los intereses acumulados abonados del componente de pasivo (párrafo D18 de la NIIF 1).
NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos y NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes:
La entidad aplicará la NIC 36 para:
- Determinar si existe alguna pérdida por deterioro en la fecha de transición a las NIIF; y (Referencia: párrafos C1 y C4(g)(ii) párrafos 7 a 17, NIC 36).
- Medir cualquier pérdida por deterioro que exista en esa fecha, (ver: párrafos 18 a 108, NIC 36) y revertir cualquier pérdida por deterioro que ya no exista en esa fecha. (Referencia: párrafos 109 a 125, NIC 36) Los primeros estados financieros de la entidad conforme a las NIIF incluyen información a revelar que la NIC 36 habría exigido si la entidad hubiera reconocido dichas pérdidas por deterioro o la reversión en el periodo que comienza en la fecha de transición a las NIIF [párrafo 24(c) de la NIIF 1]. (consultar: párrafos 126 a 137, NIC 36)
Las estimaciones empleadas para determinar si una entidad reconoce una pérdida por deterioro o una provisión (y medir cualquier pérdida por deterioro o provisión) en la fecha de transición de las NIIF son congruentes con las estimaciones hechas en la misma fecha según los PCGA anteriores (después de los ajustes para reflejar cualquier diferencia en las políticas contables), a menos que exista evidencia objetiva de que dichas estimaciones fueran erróneas (párrafos 14 y 15 de las NIIF 1). La entidad revelará el impacto de cualquier revisión posterior a esas estimaciones como un hecho del periodo en el que hace las revisiones.
NIC 38 Activos Intangibles:
Los criterios contenidos en la NIC 38 exigen a la entidad reconocer un activo intangible si, y sólo si:
- Es probable que los beneficios económicos futuros que son atribuibles al activo fluyan a la entidad; y
- El costo del activo puede ser medido de forma fiable.
Un activo es un recurso controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados, del que la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos.
Un activo intangible es un recurso identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física que es controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados, del que la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos. Un activo es identificable cuando es separable o surge de derechos contractuales u otros derechos legales.
Un activo de carácter no monetario es un activo que no se conserva en moneda o un activo que se recibirá en una cantidad fija o determinable de dinero. Los demás activos son de carácter no monetario.
Con frecuencia, las entidades emplean recursos, o incurren en pasivos, para la adquisición, desarrollo, mantenimiento o mejora de recursos intangibles tales como el conocimiento científico o tecnológico, el diseño e implementación de nuevos procesos o nuevos sistemas, las licencias o concesiones, la propiedad intelectual, los conocimientos comerciales o marcas (incluidas denominaciones comerciales y derechos editoriales).
Otros ejemplos comunes de partidas que están comprendidas en esta amplia denominación son los programas informáticos, las patentes, los derechos de autor, las películas, las listas de clientes, los derechos por servicios hipotecarios, las licencias de pesca, las cuotas de importación, las franquicias, las relaciones comerciales con clientes o proveedores, la lealtad de los clientes, las cuotas de mercado y los derechos de comercialización.
Control
Una entidad controlará un determinado activo siempre que tenga el poder de obtener los beneficios económicos futuros que procedan de los recursos que subyacen en el mismo, y además pueda restringir el acceso de terceras personas a tales beneficios.
Generalmente, dicho control proviene de derechos legales exigibles ante los tribunales, por ejemplo, a través de licencias, patentes o marcas. En ausencia de derechos legales, es más difícil demostrar que existe control. No obstante, la exigibilidad legal de un derecho sobre el elemento no es una condición necesaria para la existencia de control, puesto que la entidad puede ejercer el control sobre los citados beneficios económicos de alguna otra manera, por ejemplo, manteniendo el recurso en secreto.
En ausencia de derechos legales, las transacciones de intercambio (por ejemplo, la venta del activo intangible) proporcionan evidencia de control.
Beneficios económicos futuros
Entre los beneficios económicos futuros procedentes de un activo intangible se incluyen los ingresos de actividades ordinarias procedentes de la venta de productos o servicios, los ahorros de costo y otros rendimientos diferentes que se deriven del uso del activo por parte de la entidad. Por ejemplo, el uso de la propiedad intelectual, dentro del proceso de producción puede reducir los costos de producción futuros, en lugar de aumentar los ingresos de actividades ordinarias futuros. La propiedad intelectual es una partida intangible que surge de la creatividad o del intelecto humano (es decir, está compuesta por el conocimiento y las ideas de seres humanos) y tiene un valor comercial (por ejemplo, trabajos artísticos protegidos por derechos de autor, métodos comerciales patentados y procesos industriales patentados).
El estado de situación financiera de apertura según las NIIF de una entidad:
- Excluirá todos los activos intangibles y otras partidas intangibles que no satisfagan los criterios para su reconocimiento según la NIC 38 en la fecha de transición a las NIIF; y
- Incluirá todos los activos intangibles que satisfagan el criterio de reconocimiento de la NIC 38 en esa fecha, excepto los activos intangibles adquiridos en una combinación de negocios que no hubieran sido reconocidos en el estado de situación financiera consolidado de la adquirente según los PCGA anteriores y que no cumpliría los requisitos para su reconocimiento según la NIC 38 en estado de situación financiera separado de la adquirida (véase el párrafo C4(f) de la NIIF 1).
Otro punto a tener en cuenta es que, en ciertos casos, los métodos y tasas de depreciación de la entidad, según los PCGA anteriores, pueden diferir de los que serían aceptables según las NIIF (por ejemplo, si fueran adoptados únicamente con fines fiscales y no reflejan una estimación razonable de la vida útil del activo). Si tales diferencias tienen un efecto relevante en los estados financieros, la entidad ajustará la amortización acumulada en su estado de situación financiera de apertura conforme a las NIIF retroactivamente, de forma que cumpla con las NIIF (ver párrafo 14 de la NIIF 1).
NIIF 9 Instrumentos Financieros:
Cuando se reconocen por primera vez, los instrumentos financieros se miden a su precio de transacción, salvo que el acuerdo constituya, en efecto, una transacción de financiación. Si el acuerdo constituye una transacción de financiación, la partida se medirá inicialmente al valor presente de los cobros futuros descontados a una tasa de interés de mercado para un instrumento de deuda similar.
¿Cuándo se le exige a una entidad emplear el valor presente?
En casi todos los casos, los instrumentos financieros se medirán, en el reconocimiento inicial, a su precio de transacción. Sin embargo, si un acuerdo de compra o venta contiene una transacción de financiación implícita (por ejemplo, permite pagos diferidos “sin intereses”), la entidad inicialmente debe medir el activo financiero o pasivo financiero al valor presente de los pagos futuros descontado a una tasa de interés de mercado correspondiente a un instrumento de deuda similar (es decir, el valor presente del precio de transacción). El instrumento de deuda similar debe ser semejante en lo que respecta a la moneda de transacción, plazo de financiación, calificación crediticia del prestatario, tasa de interés que el prestatario, en circunstancias normales, pagaría sobre dicho tipo de transacción de financiación y otros factores.
La mayoría de las transacciones de financiación implícitas en las operaciones de compra o venta se realizarán a una tasa de interés de mercado (es decir, se puede afirmar que la transacción se realiza en condiciones de independencia mutua); en especial, si las llevan a cabo partes no relacionadas y que actúan en pos de obtener el mayor beneficio propio. En este caso, el precio de venta en efectivo normalmente se aproximará al valor presente de los pagos futuros descontado a la tasa de mercado adecuada. El precio de venta en efectivo es el importe de efectivo que se necesita para cubrir la compra/venta de un activo si el efectivo se paga por adelantado, en la fecha de compra/venta.
En los casos en que los pagos correspondientes a las transacciones de compra y venta se lleven a cabo en términos comerciales normales (que podrían, por ejemplo, ser términos de crédito a 30 ó 60 días según la jurisdicción o el sector), la NIIF 9 permite emplear el precio de transacción (generalmente, el importe original de la factura) como una simplificación práctica, ya que es poco probable que el efecto del descuento sea significativo. Este método suele ser el adecuado para las cuentas comerciales por cobrar y por pagar a corto plazo, normalmente se le llama equivalente al efectivo.
Luego del reconocimiento inicial, se aplica un modelo de costo amortizado (o, en algunos casos, un modelo del costo) para medir todos los instrumentos financieros básicos, excepto las inversiones en acciones preferentes no convertibles y sin opción de venta y en acciones ordinarias sin opción de venta que cotizan en bolsa o cuyo valor razonable se puede medir de otra forma con fiabilidad. Para dichas inversiones, esta sección exige una medición tras el reconocimiento inicial al valor razonable con cambios en el valor razonable reconocido en los resultados.
Esta Norma presenta dos modelos de medición de perdidas de activos financieros; Modelo de pérdidas crediticias esperadas y Modelo de pérdidas crediticias incurridas, en la fecha de transición deberá evaluarse la estimación o provisión de cuentas incobrables de conformidad a esta Norma, puede que, esta política contable, difiera de los PCGA anteriores.
Algunos piensan, que los instrumentos financieros sólo aparecen en los estados financieros de los bancos y entidades aseguradoras; Sin embargo, casi todas las entidades poseen instrumentos financieros, porque prácticamente todas ellas poseen ciertos elementos, como efectivo, cuentas comerciales por cobrar, cuentas comerciales por pagar, sobregiros y préstamos bancarios en su estado de situación financiera. Por ejemplo, piense en una entidad que compra a crédito mercadería a un proveedor, lo que genera un pasivo financiero (cuentas comerciales por pagar), y vende a crédito la mercadería a sus clientes, lo que genera un activo financiero (cuentas comerciales por cobrar). Considere también una entidad que solicita un préstamo a un banco, lo que genera un activo financiero (el efectivo recibido), y a su vez, genera un pasivo financiero (la obligación de reembolsar el préstamo).
Por tanto, los instrumentos financieros surgen de los derechos y las obligaciones establecidos en los contratos. Los términos “contrato” y “contractual” hacen referencia a un acuerdo entre dos o más partes, que les produce claras consecuencias económicas que ellas tienen poca o ninguna capacidad de evitar, por ser el cumplimiento del acuerdo legalmente exigible. Los contratos, y por tanto los instrumentos financieros asociados, pueden adoptar una gran variedad de formas y no precisan ser fijados por escrito. Para que un contrato tenga validez, ambas partes deben dar su aprobación. Dicha aprobación puede otorgarse de manera indirecta (por ejemplo, por una entidad cuyo accionar le transmite a la otra parte involucrada que su intención es celebrar un contrato). Por ejemplo, si una entidad adquiere o vende mercadería, compra propiedades, contrata a un constructor para llevar a cabo una obra, toma dinero prestado o solicita mercadería o maquinaria a un fabricante; todos estos casos se consideran tipos de contratos.
Una entidad reconocerá y medirá todos los activos financieros y pasivos financieros en su estado de situación financiera de apertura conforme a las NIIF de acuerdo con la NIIF 9, excepto por lo especificado en los párrafos B2 a B6 de la NIIF 1, que aborda la baja en cuentas y la contabilidad de coberturas.
La entidad reconocerá todos los activos financieros y pasivos financieros (incluyendo los derivados) que cumplen los requisitos para reconocerse según la NIIF 9 y no han cumplido todavía los requisitos para ser dados de baja en cuentas según esta norma, excepto los activos y pasivos financieros no derivados dados de baja en cuentas según los PCGA anteriores a la fecha de transición a las NIIF, para los cuales la entidad no escoja aplicar el párrafo B3 (véanse los párrafos B2 y B3 de la NIIF 1). Por ejemplo, una entidad que no aplique el párrafo B3 no reconoce activos transferidos en una titulización, transferencia u otra transacción de baja en cuentas que haya tenido lugar antes de la fecha de transición a las NIIF si tales transacciones cumplían las condiciones para ser dadas de baja según los PCGA previos. Sin embargo, si la entidad emplea el mismo acuerdo de titulización u otro acuerdo de baja en cuentas para transferencias posteriores después de la fecha de transición a las NIIF, tales transferencias cumplen los requisitos para su baja en cuentas sólo si satisfacen los criterios de baja en cuentas de la NIIF 9.
Al preparar su estado de situación financiera inicial, una entidad aplica los criterios de la NIIF 9 para clasificar los instrumentos financieros sobre la base de los hechos y circunstancias que existen en la fecha de transición a las NIIF. Las clasificaciones resultantes se aplicarán retroactivamente. En el caso de los activos financieros y pasivos financieros medidos al costo amortizado en el estado de situación financiera inicial conforme a las NIIF, la entidad determinará el importe en libros bruto de los activos financieros y el costo amortizado de los pasivos financieros sobre la base de las circunstancias existentes cuando los activos y pasivos cumplieron por primera vez los criterios de reconocimiento de la NIIF 9.
La entidad tratará un ajuste en el importe en libros de los activos financieros o pasivos financieros como un ajuste de transición que deberá reconocerse en el saldo inicial de las ganancias acumuladas (u otro componente de patrimonio, según proceda) en la fecha de transición a las NIIF solo en la medida que se derive de la adopción de la NIIF 9.
NIC 40 Propiedades de Inversión:
Las propiedades de inversión son propiedades (terrenos o edificios, o partes de un edificio, o ambos) que mantiene el dueño o el arrendatario bajo un arrendamiento financiero para obtener rentas, plusvalías o ambas, y no para uso en la producción o suministro de bienes o servicios, o para fines administrativos, o su venta en el curso normal de las operaciones.
Las propiedades de inversión generan flujos de efectivo que son, en gran medida, independientes de los procedentes de otros activos poseídos por la entidad. Esto distingue a las propiedades de inversión de las ocupadas por el propietario. La producción de bienes o la prestación de servicios (o el uso de propiedades para fines administrativos) generan flujos de efectivo que no son atribuibles solamente a las propiedades, sino a otros activos utilizados en la producción o en el proceso de prestación de servicios.
Una de las principales cuestiones en la contabilización de las propiedades de inversión es calcular el valor razonable de las propiedades de inversión, especialmente en países donde la profesión de tasador no está bien establecida. Cuando el valor razonable de una propiedad de inversión puede determinarse con fiabilidad sin costo o esfuerzo desproporcionado, en un contexto de negocio en marcha, se contabiliza mediante el modelo de valor razonable. De lo contrario, la propiedad de inversión se contabiliza a través del modelo de costo-depreciación-deterioro del valor.
Cuando las propiedades de inversión se miden al costo (es decir, cuando el valor razonable no puede determinarse con fiabilidad sin costo o esfuerzo desproporcionado, en un contexto de negocio en marcha), lo más importante es determinar el costo inicial del activo, su vida útil prevista y su periodo de depreciación, como así también evaluar si se debe reconocer alguna pérdida por deterioro de ese activo. Dicha partida de propiedades de inversión se deprecia a lo largo de su vida útil prevista.
El valor residual de un activo es el importe estimado que la entidad obtendría actualmente por la disposición del activo, después de deducir los costos estimados de tal disposición, si el activo tuviera ya la antigüedad y condiciones esperadas al término de su vida útil (es decir, el valor razonable actual menos los costos de venta de un activo más antiguo equivalente). De ello se deduce que, si una entidad no puede determinar el valor razonable de una propiedad de inversión, tampoco puede determinar el valor residual de dicha propiedad.
La entidad que adopta el modelo de valor razonable de la NIC 40 (consulte: párrafos 30 y 33 a 55, NIC 40) mide sus propiedades de inversión al valor razonable en la fecha de transición a las NIIF. (párrafos 7 y 8 NIIF 1) Los requerimientos transitorios de la NIC 40 no se aplican (párrafo 9 de la NIIF 1).
La entidad que adopta el modelo de costo de la NIC 40 aplica los párrafos GI7 a GI13 de la NIIF 1 sobre propiedades, planta y equipo. (vea también: párrafos 30 y 56, NIC 40)
NIIF 2 Pagos Basados en Acciones:
Se aconseja, pero no se requiere, al adoptante por primera vez, que aplique la NIIF 2 Pagos Basados en Acciones a los instrumentos de patrimonio concedidos después del 7 de noviembre de 2002, cuyos derechos se consoliden antes de la fecha más tardía de entre las siguientes (a) la fecha de transición a las NIIF, y (b) el 1 de enero de 2005.
Por ejemplo, si la fecha de transición para una entidad es el 1 de enero de 2004, aplicará la NIIF 2 a las acciones, opciones sobre acciones u otros instrumentos de patrimonio concedidos que fueran concedidos después del 7 de noviembre de 2002 y cuyos derechos no se hayan consolidado a 1 de enero de 2005. Por el contrario, si la fecha de transición fuera el 1 de enero de 2010, la entidad aplicaría la NIIF 2 a las acciones, opciones sobre acciones u otros instrumentos de patrimonio que hubieran sido concedidos después del 7 de noviembre de 2002 y no se hubieran consolidado a 1 de enero de 2010.
NIC 20 Contabilización de las Subvenciones del Gobierno e Información a Revelar sobre Ayudas Gubernamentales
El párrafo B10 de la NIIF 1 requiere que una entidad que adopta por primera vez las NIIF utilice el importe en libros, según sus PCGA anteriores, de los préstamos del gobierno existentes en la fecha de transición a las NIIF, como el importe en libros de estos préstamos según NIIF en esa fecha. Una entidad que adopta por primera vez las NIIF aplicará la NIC 32 Instrumentos Financieros: Presentación para clasificar un préstamo como pasivo financiero o instrumento de patrimonio. Posteriormente, la entidad que adopta por primera vez las NIIF aplicará la NIIF 9 a dicho préstamo. Para hacerlo, la entidad calculará la tasa de interés efectiva comparando el importe en libros del préstamo en la fecha de transición a las NIIF con el importe y calendario de reembolsos esperados al gobierno.
Ejemplo de un préstamo del gobierno a una tasa de interés por debajo de la de mercado en la fecha de transición a las NIIF. La fecha de transición a las NIIF de la Entidad es el 1 de enero de 2022.
Para incentivar que las entidades amplíen sus operaciones en una zona de desarrollo específica en la que les es difícil obtener financiación para sus proyectos, el gobierno proporciona préstamos a una tasa de interés por debajo de la de mercado para financiar la compra de equipamiento de producción.
De acuerdo con el plan de desarrollo, en 2020 la Entidad S recibe un préstamo a una tasa de interés por debajo de la de mercado del gobierno por 100.000 u.m. Según los PCGA anteriores, la Entidad contabilizó el préstamo como patrimonio y el importe en libros según los PCGA anteriores fue de 100.000 en la fecha de transición a las NIIF. El importe reembolsable será de 103.030 u.m. a 1 de enero de 2025.
No se requieren otros pagos según las condiciones del préstamo y no existen condiciones de desempeño futuras asociadas al préstamo. La información necesaria para medir el valor razonable del préstamo no se obtuvo en el momento de su contabilización inicial.
El préstamo cumple la definición de pasivo financiero de acuerdo con la NIC 32. La Entidad por ello reclasifica el préstamo del gobierno como un pasivo. También utiliza el importe en libros del préstamo según los PCGA anteriores en la fecha de transición a las NIIF como el importe en libros del préstamo en el estado de situación financiera de apertura según las NIIF. La Entidad, por ello, reclasifica el importe de 100.000. de patrimonio a pasivo en el estado de situación financiera de apertura según las NIIF. Para medir el préstamo después de la fecha de transición a las NIIF, la tasa de interés efectiva que comienza el 1 de enero de 2022 se calcula de la forma siguiente:
La tasa efectiva implícita es del 1%.
| Los importes del préstamo en los EEFF son los siguientes: | |||
| Periodo | Saldos en EEFF | Gastos Financieros | Intereses por Pagar |
| 1 de enero del 2022 | 100,000 | ||
| 31 de enero del 2022 | 101,000 | 1,000 | 1,000 |
| 31 de enero del 2023 | 102,010 | 1,010 | 2,010 |
| 31 de enero del 2024 | 103,030 | 1,020 | 3,030 |
Últimos asuntos de la transición a las NIIF:
Los párrafos 24(a) y (b), 25 y 26 de la NIIF 1 exigen a una entidad que adopta por primera vez las NIIF revelar conciliaciones que aporten suficiente detalle para permitir a los usuarios comprender los ajustes materiales en el estado de situación financiera, en el estado del resultado integral y, si es aplicable, en el estado de flujos de efectivo. El párrafo 24(a) y (b) de la NIIF 1 exige conciliaciones específicas del patrimonio y del resultado integral total.
Alcance y Autoridad de las NIIF:
Las Normas están diseñadas para ser aplicadas en los estados financieros con propósito de información general, así como en otras informaciones financieras de las entidades con ánimo de lucro.
Entre las entidades con ánimo de lucro se incluyen las que desarrollan actividades comerciales, industriales, financieras u otras similares, ya estén organizadas en forma de sociedades o revistan otras formas jurídicas. También se incluyen organizaciones tales como las compañías de seguros mutuos y otras entidades de cooperación mutualista, que suministran a sus propietarios, miembros o participantes, dividendos u otros beneficios de forma directa y proporcional.
Aunque las Normas NIIF no están diseñadas para ser aplicadas a las entidades sin ánimo de lucro en los sectores privado, público, ni en las administraciones públicas, las entidades que desarrollen estas actividades pueden encontrarlas apropiadas. El Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Público (IPSASB) prepara normas contables para las administraciones públicas y otras entidades del sector público, diferentes de las entidades de negocios del gobierno, que están basadas en las Normas NIIF.
Las Normas establecen los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación e información a revelar que se refieren a las transacciones y sucesos económicos que son importantes en los estados financieros con propósito de información general. Pueden también establecer estos requisitos con relación a transacciones y sucesos que surgen en sectores industriales específicos.
La versión de este articulo está basado en la versión de las Normas NIIF Integrales emitidas a 1 de enero de 2022.
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